Faktúry bez plnenia: lacná úspora, drahý účet

Kúpená faktúra sľubuje rýchlu úsporu na DPH aj na dani z príjmov. V skutočnosti otvára dve konania naraz – daňové a trestné. Čo dnes rozhoduje o ich výsledku, sme zhrnuli z prednášky pre Slovenskú komoru daňových poradcov.

Schéma je jednoduchá. Firma zaplatí za faktúru na službu, ktorú nikto nedodal. Odpočíta si z nej DPH, zaúčtuje ju do nákladov a zníži si daň z príjmov.

Náš partner Martin Mičák z ARDEN LEGAL & TAX túto schému rozobral 9. novembra 2026 v rámci prednášky pre SKDP v piatich blokoch: DPH a dokazovanie, daňový proces, daň z príjmov, trestné právo a prevencia. Vodiacou niťou bol modelový prípad spoločnosti ALFA so spochybnenými faktúrami a skrátenou daňou 98.400 EUR. Martin rozoberal rôzne modality postupu daňového subjektu: keď sa subjekt nebráni a keď aktívne argumentuje a strategicky posilňuje svoju pozíciu počas konania.

DPH a dokazovanie: faktúra je len začiatok

Právo na odpočítanie DPH nevzniká z papiera. Zákon o DPH (§ 49) ho viaže na vznik daňovej povinnosti a tá predpokladá skutočné dodanie. Ak plnenie neexistuje, bezchybná faktúra nepomôže.

Dôkazné bremeno nesie ten, kto si odpočet uplatnil (§ 24 ods. 1 daňového poriadku). Najvyšší súd SR v rozsudku sp. zn. 1Sžf/31/2016 zo 17. októbra 2017 však pomenoval hranicu: ak správca dane tvrdí podvod alebo zneužitie práva, dôkazné bremeno je „len na správcovi dane“.

Súdny dvor EÚ vymedzuje tri materiálne (hmotnoprávne) podmienky odpočtu, ktoré musia byť splnené súčasne:

• poskytovateľom plnenia (deklarovaným dodávateľom) je iná osoba registrovaná na daň, teda je preukázaný status osoby deklarovaného dodávateľa ako zdaniteľnej osoby;

  
  

• dodania sú daňovému subjektu zo strany deklarovaného dodávateľa reálne poskytnuté – nejde o fiktívne plnenia;

  
  

• žalobca použije prijaté plnenia v rámci svojej ekonomickej činnosti.

Formálne podmienky sú iné. Ide najmä o faktúru so zákonnými náležitosťami (čl. 178 písm. a) smernice 2006/112/ES, § 51 ods. 1 písm. a) zákona o DPH). Rozdiel je v následkoch. Nesplnená materiálna podmienka odpočet vylučuje vždy. Formálna vada ho sama osebe neberie, ak má správca dane údaje, z ktorých splnenie materiálnych podmienok vyplýva. Osudná je až vtedy, keď ich preukázanie znemožní – typicky ak faktúra neuvádza skutočného dodávateľa a jeho postavenie zdaniteľnej osoby nemožno overiť. Vtedy sa odpočet odoprie aj bez dôkazu o podvode (Kemwater ProChemie, C-154/20, 2021).

Aj pri splnení všetkých podmienok odpočet nebude priznaný, ak platiteľ vedel alebo mal vedieť, že sa svojím nákupom zúčastňuje na plnení spojenom s podvodom na DPH (Kittel a Recolta Recycling, C-439/04 a C-440/04, 2006). Správca dane však nemôže od odberateľa plošne žiadať preverovanie celého reťazca; vedomosť musí preukázať objektívnymi okolnosťami (Mahagében a Dávid, C-80/11 a C-142/11, 2012).

Bez dôsledkov neostane ani ten subjekt, ktorý faktúry predáva. Kto uvedie DPH na faktúre, je povinný ju zaplatiť, aj keby žiadne plnenie neposkytol (čl. 203 smernice 2006/112/ES). Odberateľ navyše ručí za DPH, ktorú dodávateľ nezaplatil, ak vedel, mal alebo mohol vedieť, že zaplatená nebude. Zákon o DPH (§ 69) pre takú vedomosť ustanovuje domnienky. Patrí medzi ne cena bez ekonomického opodstatnenia, personálne prepojenie firiem či platba na účet, ktorý nie je zverejnený v zozname finančnej správy.

Daňový proces: spor sa vyhráva počas kontroly

Najčastejšou chybou obrany je pasivita. Daňový subjekt má počas kontroly právo navrhovať dôkazy, byť prítomný pri výsluchu svedkov a klásť im otázky, nahliadať do spisu a vyjadriť sa k protokolu. Správny súd spravidla vychádza zo skutkového stavu v čase vydania rozhodnutia. Dôkazy preto patria do kontroly, nie až do žaloby.

Kontrola môže trvať najviac rok od začatia (§ 46 ods. 10 daňového poriadku). Správca ju však môže prerušiť a čas prerušenia sa do lehoty nezapočítava. Ak rozdiel dane zistí správca dane, pokuta predstavuje ročne trojnásobok základnej úrokovej sadzby ECB, najmenej však 10 %, z dorubenej sumy (§ 155 daňového poriadku). Kto rozdiel prizná sám, platí menej – a to aj po oznámení alebo začatí kontroly, ak dodatočné priznanie podá do 15 dní (§ 16 ods. 9 daňového poriadku).

Daňové a trestné konanie často bežia súbežne. Súdny dvor EÚ vo veci WebMindLicenses (C-419/14, 2015) pripustil, aby správca dane použil dôkazy z trestného konania. Podmienkou je, že boli získané zákonne a daňový subjekt sa k nim mohol vyjadriť. Praktické pravidlo z toho je jasné: každé vyjadrenie v kontrole treba písať tak, akoby ho čítal aj vyšetrovateľ.

Daň z príjmov: jedna faktúra, dve dane

Fiktívna faktúra nezasiahne iba DPH. Daňovým výdavkom je len výdavok preukázateľne vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov. Ak plnenie neexistovalo, správca dane výdavok vylúči a dorubí aj daň z príjmov. Jeden doklad tak znamená dva rozdiely dane a dve pokuty.

Kontrola DPH pritom nezatvára dvere pri dani z príjmov. Zákaz podať dodatočné priznanie sa viaže na daň a obdobie, ktoré sa kontroluje (§ 16 ods. 9 daňového poriadku). Dodatočné priznanie k dani z príjmov preto možno podať aj počas kontroly DPH (§ 16 ods. 2 daňového poriadku). Prinesie nižšiu pokutu, no zároveň môže byť priznaním skutkov, ktoré môžu zaujímať orgány činné v trestnom konaní.

Nie každá sporná faktúra je fiktívna. Ak plnenie reálne prebehlo, ale cena a podmienky boli umelo nadsadené, nastúpi iná otázka – zneužitie práva. Súdny dvor EÚ ho vymedzil v rozsudku Halifax (C-255/02, 2006) ako transakcie, ktorých podstatným cieľom je daňová výhoda v rozpore s účelom zákona. Slovenský daňový poriadok má vlastné, nie celkom totožné pravidlo (§ 3 ods. 6). Rozdiel je praktický: pri fikcii sa spochybňuje existencia plnenia, pri zneužití jeho ekonomický zmysel.

Trestné právo: novela posunula hranice

Skrátením dane je podľa Najvyššieho súdu SR akékoľvek konanie, po ktorom sa daň vyrubí nižšia alebo sa nevyrubí vôbec (uznesenie sp. zn. 2Tdo/73/2017 z 20. novembra 2018). O trestnej sadzbe rozhoduje najmä výška skrátenej dane. Hranice výrazne posunula novela Trestného zákona (zákon č. 40/2024 Z. z.) s účinnosťou od 6. augusta 2024.

Rozsah	Hranica do 5.8.2024	Hranica od 6.8.2024	§ 276 TZ do 5.8.2024	§ 276 TZ od 6.8.2024
Malý	nad 266 EUR	nad 700 EUR	1 – 5 rokov	6 mesiacov – 3 roky
Väčší	od 2.660 EUR	nad 20.000 EUR	3 – 8 rokov	1 – 5 rokov
Značný	od 26.600 EUR	nad 250.000 EUR	4 – 10 rokov	2 – 8 rokov
Veľký	od 133.000 EUR	nad 650.000 EUR	7 – 12 rokov	3 – 10 rokov

Na diskutovanom prípade počas prednášky (ALFA) je zmena dobre vidieť. Skrátenie dane o 98.400 EUR bolo pred novelou zločinom so sadzbou 4 až 10 rokov, dnes je prečinom s 1 až 5 rokmi. Pri starších skutkoch sa použije nový zákon, ak je pre páchateľa priaznivejší (§ 2 ods. 1 TZ). Či sa skrátená DPH a daň z príjmov sčítajú, závisí od posúdenia súdu, či ide o jeden skutok.

Osobitný režim má daňový podvod (§ 277a TZ). Postihuje neoprávnené uplatnenie nároku na vrátenie DPH alebo spotrebnej dane, typicky nadmerného odpočtu, a to od väčšieho

rozsahu, teda nad 20.000 EUR.

Pozor na rozdiel medzi oboma svetmi. Na odopretie odpočtu stačí, že platiteľ „mal vedieť“. Skrátenie dane a daňový podvod sú však úmyselné trestné činy. Nedbanlivosť, ktorá prehrá daňový spor, ešte trestný čin nezakladá.

Kto zodpovedá? Fyzická osoba, ktorá skrátenie úmyselne spôsobila, typicky konateľ. Ako spolupáchateľ alebo účastník aj ten, kto faktúry predal. Stíhaná môže byť aj samotná spoločnosť podľa zákona č. 91/2016 Z. z. o trestnej zodpovednosti právnických osôb.

Účinná ľútosť. Pri skrátení dane (§ 276), neodvedení dane (§ 277) a nezaplatení dane (§ 278) trestnosť zaniká, ak páchateľ zaplatí splatnú daň s príslušenstvom najneskôr v nasledujúci deň po dni, keď sa po skončení vyšetrovania mohol oboznámiť s jeho výsledkami (§ 86 ods. 1 písm. d) TZ). Neplatí to pre páchateľa, ktorý bol za obdobný čin v predchádzajúcich 24 mesiacoch postihnutý (§ 86 ods. 2 TZ). Ak trestnosť zanikne konateľovi, zaniká aj trestná zodpovednosť firmy (§ 8 ods. 1 písm. a) zákona č. 91/2016 Z. z.). Na daňový podvod sa účinná ľútosť nevzťahuje.

Ne bis in idem. Pokuta z kontroly a trest za ten istý skutok sa navzájom nemusia vylučovať. Súdny dvor EÚ (Åkerberg Fransson, C-617/10, 2013; Menci, C-524/15, 2018) aj Európsky súd pre ľudské práva (A a B proti Nórsku, 2016) súbeh za určitých podmienok pripúšťajú. Konania musia byť dostatočne prepojené, predvídateľné a koordinované a celková sankcia primeraná. Ako tieto testy uplatní slovenská prax, treba sledovať.

Prevencia a obrana v praxi

Najlacnejšia obrana sa robí ešte pred kontrolou. Pre prax odporúčame šesť krokov:

1. Preverte dodávateľa pred prvou platbou – registráciu pre DPH, zoznamy finančnej správy a zverejnený bankový účet.

   
   

2. Plaťte len na zverejnený účet. Pri cene mimo trhu si zdokumentujte jej ekonomický dôvod.

   
   

3. Dokumentujte plnenie, nielen faktúru – objednávky, preberacie protokoly, komunikáciu a mená ľudí, ktorí prácu vykonali.

   
   

4. Oznámenie o kontrole berte ako začiatok 15-dňovej lehoty. Dodatočné priznanie zníži pokutu, ale je aj priznaním skutkov. Rozhodnutie má padnúť po porade s advokátom.

   
   

5. Počas kontroly buďte aktívni – navrhujte dôkazy a svedkov, pýtajte sa svedkov správcu dane, vyjadrite sa k protokolu.

   
   

6. Ak hrozí trestné stíhanie, strážte lehotu účinnej ľútosti – a pamätajte, že pri daňovom podvode neexistuje.

Pri väčších sumách sa účet nemusí uzavrieť v daňovom a trestnom konaní. Dorubená daň s pokutou môže firmu priviesť až k úpadku. Skreslené účtovníctvo zároveň komplikuje vzťahy s bankami a ďalšími veriteľmi, ktorí sa na účtovnú závierku spoliehajú. Vtedy sa otvára aj osobná zodpovednosť konateľa: voči spoločnosti za porušenie odbornej starostlivosti (§ 135a Obchodného zákonníka) – nárok spoločnosti voči nemu môže za určitých podmienok uplatniť aj veriteľ – a pri oneskorenom návrhu na konkurz aj podľa zákona o konkurze a reštrukturalizácii.

Môže teda konateľ spoločnosti ALFA pokojne spať? Pokojne nie. Ak však firma dokáže preukázať skutočné plnenie a koná včas, má viac možností, než si myslí – okrem daňového podvodu.

Ďalšia úspešná odborná prednáška pre Slovenskú komoru daňových poradcov, ktorá ukázala jeho odbornosť v danej téme nášho managing partnera Martina Mičáka,  dokazuje schopnosť našej advokátskej kancelárie poradiť si rôznymi úskaliami, s ktorými podnikatelia často zápasia.